El Código Tributario es el cuerpo legal que regula la materia tributaria en general. Contiene los principios de aplicación, interpretación e integración del mundo jurídico tributario, los procedimientos, definiciones y sanciones. Las modificaciones a este régimen pueden considerarse de vital importancia pues definen la mecánica y forma de realizar ajustes tributarios y sancionar a los contribuyentes “mafiosos”. Claro que la importancia principal está en que sus normas son las que deben salvaguardar los derechos básicos de los contribuyentes.

Dicho esto, encontramos que son las reformas a las que más atención debe ponérseles, aunque usualmente el público en general se preocupa más por las tarifas que por las reglas que garantizan o violan su esfera de derecho.

Se incorporaron varias normas y reformaron otras a este cuerpo legal.

Simulación Fiscal

La primera es la incorporación del artículo 16 A, que contiene la llamada “simulación fiscal”:

“Artículo 16 “A”. Simulación fiscal. La Administración Tributaria formulará los ajustes que correspondan,cuando establezca que los contribuyentes, en detrimento de la recaudación tributaria:

a) Encubran el carácter jurídico del negocio que se declara, dándose la apariencia de otro de distinta naturaleza;

b) Declaren o confiesen falsamente lo que en realidad no ha pasado o se ha convenido entre ellas; o,

c) Constituyan o transmitan derechos a personas interpuestas, para mantener desconocidas a las verdaderamente interesadas.

En estos casos, la Administración Tributaria formulará los ajustes que correspondan y notificará al contribuyente o al responsable, sin perjuicio de iniciar las acciones penales, cuando corresponda.”

Tiene algunas cosas importantes de comentar por lo peligroso que resulta una norma de este tipo. Si bien es cierto que otras legislaciones contemplan normas similares, debe tenerse presente que la simulación fiscal podría existir sin problema alguno, si se limita a ser una “herramienta” de la administración tributaria para realizar ajustes. Es decir, con efectos únicamente limitados a corregir posibles omisiones del contribuyente, con la necesidad plena y absoluta de demostrar que el acto es “simulado” y que “el acto que se oculta” es tal o cual.

Usualmente se deja claramente estipulado el procedimiento para “establecer” dicha simulación y los efectos que tendrá. Acá, la norma simplemente indica que la Administración Tributaria formulará los ajustes cuando “establezca” que los contribuyentes “en detrimento” de la recaudación cometen alguno de los 3 tipos de simulación que establece el artículo y “…formulará los ajustes que correspondan y notificará al contribuyente…sin perjuicio de iniciar las acciones penales, cuando corresponda”.

Vemos que hay 2 situaciones a las que debemos ponerle atención:

1. ¿Cómo establece la administración tributaria que hubo simulación?
2. ¿Cuándo corresponde iniciar acciones penales?

En situaciones similares, otras legislaciones claramente establecen que deberá establecer dichas situaciones de simulación por medio de los procedimientos de determinación o procedimientos especiales administrativos. Siempre sujetos a control de los tribunales de lo contencioso administrativo. Acá la redacción no indica cómo, por lo que deberíamos empezar a ver cómo quedó, en su conjunto, el “nuevo” Código Tributario para hacer las conjeturas del caso. Todo parece indicar que será una norma que “se salta” el control de los tribunales que la Constitución crea como obligatorio.

Siempre causa temor que estas herramientas sean mal utilizadas, principalmente cuando se parcha un cuerpo legal como el Código Tributario.

Junto a esta modificación, también se modificó el artículo 90, mismo que tiene ahora el siguiente texto: “Si de la investigación que se realice, aparecen indicios de la comisión de un delito o de una falta contemplados en la legislación penal, la Administración Tributaria se abstendrá de imponer sanción alguna y procederá a hacerlo del conocimiento de la autoridad competente, sin perjuicio de recibir el pago del adeudo tributario y ello no libera al contribuyente de la responsabilidad penal. La Administración Tributaria en ningún caso sancionará dos veces la misma infracción”, con lo que “pegan” ambos artículos para que la conjetura inicial sea que cualquier indicio “establecido” por la propia SAT dará lugar a la “obligatoria” denuncia y con ello, se convierta en una “pistola a la sien” del contribuyente, más que herramienta de ajuste.

Informes de terceros

Recurrente reforma es la del artículo 30 que contiene la información que SAT puede requerir. Lo que llama la atención es que reitera la obligación de proporcionar información sobre terceros, cuando sea: “…sobre actos, contratos, actividades mercantiles, profesionales o de cualquier otra naturaleza, con terceros, que sea requerida a efecto de verificar la determinación o generación de tributos, dejando a salvo los datos protegidos por la Constitución Política de la República de Guatemala y leyes especiales.” Agrega que “… la Administración Tributaria…” podrá, por medio de un aviso a los contribuyentes o terceros “…que deben informar de sus actividades afectas generadoras de tributos, exentas o efectuadas con terceros, en forma electrónica, con determinada periodicidad, facilitando para el efecto los medios, formatos, contenidos u otros elementos que contendrán la información que se le solicite.”

Se complementa con el nuevo artículo 30 B que la Administración Tributaria podrá, a su costa, instalar dispositivos de control o sistemas que le permitan obtener información sobre la producción, importación, distribución, compraventa, transporte o comercialización de bienes o servicios, y sobre la operación de tráfico de telecomunicaciones, directamente dentro de los sistemas o mecanismos de control del contribuyente, tales como sistemas del tráfico de telecomunicaciones, de producción, o fabricación, envasado, llenado, vaciado, o transporte de bienes y servicios de los productores, importadores o distribuidores de bienes o servicios.

Esto quiere decir que SAT podrá “ver on-line” sus transacciones directamente y con ello podrá ajustar al contribuyente “observado” y a terceros. Se cierra el círculo con el artículo 125 A que se agregó, mismo que se refiere a documentos de prueba y certificaciones de la propia Administración Tributaria:

“Artículo 125 “A”. Conservación y certificación de documentos recibidos por la Administración Tributaria. La Administración Tributaria está facultada para que los documentos, registros, informaciones o archivos que reciba, se digitalicen, guarden, almacenen e integren en sistemas informáticos, electrónicos u otros similares, que garanticen su conservación, su fiel reproducción y faciliten la gestión administrativa, sin perjuicio de lo previsto en el artículo 24 de la Constitución Política de la República de Guatemala.

La certificación de la documentación que obre en la Administración Tributaria en sistemas informáticos, digitalizados, electrónicos, mecánicos u otros similares, que emita funcionario competente para ello, serán admisibles como medios de prueba en toda actuación administrativa o judicial y tendrán plena validez y valor probatorio.”

La última frase “…serán admisibles como medios de prueba en toda actuación administrativa o judicial y tendrán plena validez y valor probatorio” refiriéndose a las certificaciones emitidas por la propia Administración Tributaria nos dan alguna luz que podría indicar que desde un procedimiento interno y de confrontación de datos y documentos, el funcionario a cargo de la “investigación” -sin participación aún del contribuyente- emitirá la certificación con su propia interpretación y dirá que “hay simulación en virtud de los medios probatorios que tuvo a la vista” y eso, por virtud de ley, será un documento con plena validez y valor probatorio, tanto en el procedimiento administrativo o judicial. En palabras simples: ya estableció con total valor de verdad que usted cometió “simulación”, aunque nunca le haya informado. Es hasta este momento que le notificará y dará audiencia, pero puede, a su vez, iniciar el proceso penal en su contra, pues el delito se tipifica con “simulación + detrimento en la recaudación”, elementos que él ya certificó con “pleno valor probatorio” para el mismo juez penal.

Muy peligroso. Como la figura penal indica esos elementos para que haya delito de defraudación tributaria, vea lo que el artículo 90 del Código Tributario le obliga al funcionario de la Administración Tributaria:

“Artículo 90. Prohibición de doble pena -Non bis in idem-. Si de la investigación que se realice, aparecen indicios de la comisión de un delito o de una falta contemplados en la legislación penal, la Administración Tributaria se abstendrá de imponer sanción alguna y procederá a hacerlo del conocimiento de la autoridad competente, sin perjuicio de recibir el pago del adeudo tributario y ello no libera al contribuyente de la responsabilidad penal. La Administración Tributaria en ningún caso sancionará dos veces la misma infracción.”

De tal manera que se cierra el círculo “indicio de la comisión del delito” que se prueba con la certificación interna, que obliga, a su vez, al funcionario a interponer la denuncia so pena de cometer él el delito de omisión de denuncia y permite a su vez que se cobre el tributo.

Ya hemos tenido la experiencia, aún sin la reforma, de casos en los que SAT inició directamente acciones penales, cuando encontró simples descuadres que pudieron ser sujetas de un procedimiento administrativo.

Mario E. Archila M.