Análisis Decreto 7-2019 del Congreso de la República, LEY DE SIMPLIFICACIÓN, ACTUALIZACIÓN E INCORPORACIÓN TRIBUTARIA

Nuestro análisis se detendrá en aquellos artículos que consideremos son de mayor relevancia o causan alguna confusión y dejaremos fuera aquellos que su trascendencia sea poca o no causen ninguna necesidad, a nuestro parecer, de ser interpretados más allá de su texto.

El artículo 1 establece la razón de ser del Decreto:

ARTICULO 1. Objeto de la Ley.

La presente Ley tiene por objeto promover la incorporación al sistema tributario de todas aquellas personas individuales, jurídicas, entes y patrimonios que por la naturaleza de las actividades que realizan estén obligadas a registrarse ante la Administración Tributaria y por ende atender las disposiciones de la legislación tributaria, otorgando para el efecto, condiciones de simplificación y facilitación.

La ley permite la regularización de adeudos tributarios ante la Administración Tributaria, ya sea mediante la rectificación de declaraciones o bien por presentación extemporánea de las mismas, otorgando la posibilidad de suscribir convenios de pago con plazos extraordinarios e improrrogables mayores a los establecidos en el Decreto Número 6-91 del Congreso de la República, Código Tributario.

Las disposiciones del presente Decreto aplican a procesos de verificación, al cumplimiento de obligaciones tributarias que se tramitan ante las distintas dependencias de la Superintendencia de Administración Tributaria, así como ante las Salas del Tribunal de lo Contencioso Administrativo.

Vemos pues que el propósito es incorporar contribuyentes al sistema tributario, por medio de condiciones de simplificación y facilitación. Para ello, se permitirán regularizaciones de adeudos con plazos y condiciones más favorables que el Código Tributario y para los procesos, según este artículo 1, que estén en sede administrativa o en el Contencioso Administrativo.

El primer grupo de reformas es la adición del CAPÍTULO VIII RÉGIMEN ESPECIAL DE CONTRIBUYENTE AGROPECUARIO, en la ley del Impuesto al Valor Agregado.

Y con el artículo 3 se agrega al IVA el Artículo 54 “A”. Régimen Especial de Contribuyente Agropecuario.
Las personas individuales que desarrollen actividades de producción y comercialización en el sector agropecuario y cuyo monto de venta anual de sus productos, no exceda los tres millones de Quetzales (Q.3,000,000.00) dentro del año fiscal computado del uno (01) de enero al treinta y uno (31) de diciembre, podrán solicitar su inscripción al Régimen Especial de Contribuyente Agropecuario y pagarán mensualmente un tipo impositivo del cinco por ciento (5%) sobre las ventas brutas para criadores de ganado vacuno, equino, porcino y caprino. Para el caso de compradores, vendedores y engordadores es el cinco por ciento (5%) sobre las utilidades. Queda excluida de este régimen cualquier prestación de servicios agropecuarios, o servicios de cualquier otra naturaleza.

Los contribuyentes inscritos en este régimen, quedan relevados del pago y la presentación de la declaración anual, trimestral o mensual del Impuesto Sobre la Renta o de cualquier otro tributo acreditable al mismo.”

Este régimen tiene particularidades que si bien son “buena idea”, violan principios constitucionales. Desde la perspectiva positiva, un régimen simplificado es mucho más apetecible para tributar y genera menos rechazos. Un régimen simplificado logrará aumentar recaudación, siempre y cuando sea lo suficientemente barato que el costo de cumplimiento esté por debajo de la percepción de valor de retorno que tiene el pago del tributo. Es difícil poder establecer si el régimen de 5% sobre ventas brutas cumple con ello, toda vez que el promedio de tributación en régimen empresarial es de 3% sobre ventas. Llama la atención que se crea un régimen de 5% sobre utilidades. Este segundo régimen podría implicar un impacto casi nulo o nulo, dependiendo de las utilidades que reporte.

En cuanto a los puntos negativos encontramos que:

  1. El régimen de 5% sobre utilidades está exento de presentación de cualquier declaración anual, trimestral o mensual del ISR. (Ambos modos del régimen lo están, pero en éste tiene consecuencias el párrafo).
  2. También están exentos de “cualquier otro tributo acreditable”, es decir del ISO.

En el punto A, es importante dejar claro que el vicio de inconstitucionalidad estriba en que no hay manera de calcular la base a la cual aplicarle el 5%. La forma de pago, como se estableció en el artículo siguiente, es vía retención “definitiva” y eso implica que en el régimen de pequeño contribuyente de “compradores, vendedores y engordadores” no existe mecanismo para pagar “sobre utilidades” y la dispensa de presentar declaraciones impide que determinen su obligación y paguen, pero sí gozan de exención del ISO; es decir, no pagan nada.

Los del régimen sobre ingresos, por su parte, sufrirán retenciones al momento de emitir sus facturas.

En ambos casos, las facturas no generan crédito del IVA. El monto retenido, por el agente de retención, deberá enterarse a la Administración Tributaria por medio de declaración jurada dentro del plazo de diez (10) días del mes inmediato siguiente a aquel en que se efectúa el pago o acreditamiento.

En el régimen de pequeño contribuyente normal el plazo es 15 días, lo que nos lleva a que hay dos tipos de declaraciones de retenciones por hacer a pequeños contribuyentes. Las cosas cambian, sin embargo, cuando los agentes de retención, no efectúen la retención. En dicho caso, el contribuyente inscrito en el Régimen Especial de Contribuyente Agropecuario deberá pagar el impuesto, dentro del mes calendario siguiente al vencimiento de cada período mensual, a través de los medios que la Administración Tributaria ponga a su disposición. Es decir que tiene UN MES PARA PAGAR. Los contribuyentes en el régimen opcional simplificado, por ejemplo, no tienen ese plazo y deben pagar en los mismos 10 días hábiles del mes siguiente al que facturaron los montos que no fueron sujeto a retención.

Este régimen, aunque sea “fácil”, tiene un vicio constitucional adicional, toda vez que los regímenes diferenciados pueden crearse, doctrinariamente, únicamente cuando obedecen a diferencias en capacidad de pago. Q3,000,000 equivale a Q250,000 mensuales y se les permite un pago menor -5%- que incluye ISR e IVA que a los que están tributando conforme el Régimen Opcional Simplificado, quienes tributan 7% por cada quetzal por encima de Q30,000 mensuales. Es así que no obedece a los principios de generalidad y equidad y justicia tributaria, ya que no hay razonabilidad para darle un tratamiento diferenciado a contribuyentes con tan altos ingresos.

Se agrega un artículo 54 “C”. Obligaciones del Régimen Especial de Contribuyente Agropecuario, que obliga al contribuyente inscrito en este Régimen Especial de Contribuyente Agropecuario, para efectos tributarios, a llevar el libro de compras y ventas habilitado por la Administración Tributaria, en el que registrará sus compras y sus ventas y se le obliga a  habilitar un libro de bancos y un libro de inventarios con los requisitos que determine el reglamento de la ley. Estos libros los podrá llevar en forma electrónica. Colocan, innecesariamente, una obligación de emitir siempre facturas de contribuyente agropecuario en todas sus ventas.

Vemos acá que los libros y registros de bancos, inventarios y compras y ventas pueden ser contrarios a la obligación de llevar contabilidad completa según el Código de Comercio. Si bien hay una excepción respecto a ser considerados “comerciantes” para las empresas, abarca -la excepción- únicamente a los que desarrollen actividades agrícolas, pecuarias o similares en cuanto se refiere al cultivo y transformación de los productos de su propia empresa. Por el monto de ingresos en este régimen, si fueren comerciantes, sí deberán llevar contabilidad completa, aunque su régimen sea sobre ingresos. De nuevo, se omitió establecer cómo pagarán los del régimen especial de actividades agropecuarias que tienen el pago sobre utilidades.

Se agrega por medio del artículo 6 el artículo 54 “D” a la Ley del Impuesto al Valor Agregado:

Artículo 54 “D”. Permanencia en el Régimen Especial de Contribuyente Agropecuario.
Cuando el contribuyente agropecuario supere la suma establecida en el Artículo 54 “A”, la Administración Tributaria lo inscribirá de oficio en el Régimen Normal o General del Impuesto al Valor Agregado, así como al Impuesto Sobre la Renta en cualquiera de los regímenes establecidos para las rentas de actividades lucrativas, notificándole al contribuyente de las nuevas obligaciones por los medios establecidos en el Código Tributario y el período de liquidación de los impuestos a que queda afecto. El registro deberá realizarse dentro de un plazo que no exceda de tres (3) meses a partir de la notificación.

Cuando supere la cantidad de ingresos anuales, SAT le cambiará al régimen “normal” o “general” del IVA y lo inscribirá de oficio en cualquiera de los regímenes del ISR. Luego dice que el registro deberá hacerse en un plazo que no exceda de 3 meses a partir de la notificación, lo que es contradictorio, pues lo inscribe de oficio, pero la inscripción es después de la notificación. En el siguiente párrafo, que no transcribo indica que el contribuyente escogerá. Este tipo de redacciones son confusas y causan luego problemas de implementación al no saberse específicamente cómo se hará el cambio a dicho régimen y qué requisitos y plazos se cumplen cuando. Si la inscripción es de oficio pero hay una escogencia del contribuyente, lo que es de oficio es la notificación para darle tres meses para inscribirse, no la inscripción. Constitucionalmente, podría alegarse que viola la seguridad, especialmente la jurídica, contenida en el artículo 2.

Con el artículo 8 se adiciona el artículo 54 “E” al Decreto Número 27-92 del Congreso de la República, Ley del impuesto al Valor Agregado, el cual queda así:

Artículo 54 “E”. Régimen Electrónico de Pequeño Contribuyente y Régimen Electrónico Especial de Contribuyente Agropecuario.
A partir del uno de marzo de dos mil veinte, la Administración Tributaria deberá poner a disposición de los contribuyentes del Régimen de Pequeño Contribuyente y Régimen Especial de Contribuyente Agropecuario descritos en los artículos 45 y 54 “A”, la plataforma electrónica para la gestión, cobro y control del impuesto a cargo de estos contribuyentes.

Los contribuyentes que soliciten su incorporación a este régimen, en todas sus ventas están obligados a emitir factura electrónica de pequeño contribuyente o contribuyente agropecuario, según corresponda, y estarán afectos a un tipo impositivo reducido del cuatro por ciento (4%) en sustitución del cinco por ciento (5%) establecido en los artículos 47 y 54 “A”.

El contribuyente deberá registrar ante la Administración Tributaria una cuenta bancaria y autorizar a esta para que el décimo día hábil de cada mes calendario, debite automáticamente de dicha cuenta el monto equivalente a aplicar el tipo impositivo del cuatro por ciento (4%) sobre el total de ingresos reportados en el mes inmediato anterior, de conformidad con las facturas electrónicas emitidas para tal efecto. La resolución de incorporación a este régimen deberá constar en las facturas electrónicas. En éste caso, las personas individuales o jurídicas, entes o patrimonios, que son agentes de retención, los que llevan contabilidad completa y los que sean designados por la Superintendencia de Administración Tributaria, cuando paguen, acrediten en cuenta o de cualquier manera pongan a disposición ingresos a los contribuyentes calificados en este régimen no realizarán la retención a que hacen referencia los artículos 48 y 54 “B”.

El contribuyente que no tenga los fondos suficientes para cubrir el impuesto de este régimen en la fecha establecida, presentará la declaración dentro de los días que faltan para finalizar el mes calendario, pagando un tipo impositivo del cinco por ciento (5%) sobre el valor de los ingresos reportados en el mes inmediato anterior, de conformidad con las facturas electrónicas emitidas para tal efecto, sin que ello implique su exclusión del Régimen Electrónico de Pequeño Contribuyente y Régimen Especial de Contribuyente Agropecuario.

En este régimen especial electrónico, encontramos cosas “curiosas”. Primero, se reduce la tarifa a 4% si optan por él. Todos los demás contribuyentes, conforme la legislación vigente, seremos incorporados al régimen electrónico sin beneficio alguno y de manera obligatoria, a partir del 31 de octubre de 2019, con un plazo de 3 meses desde la notificación respectiva para completar la incorporación. Estos contribuyentes lo harán, voluntariamente, a partir del 1 de marzo de 2020 y con descuento de 20% de sus impuestos.

El mecanismo de débito automático es interesante, sin embargo, establece que cuando “no haya fondos” podrán pagar dentro del mismo mes que está corriendo, pagando 5%, sin condiciones o sanciones adicionales.

El decreto 7-2019 también tiene una sección de regularización que inicia con el artículo 10:

ARTICULO 10. Presentación extemporánea o rectificación de declaraciones.

Por el plazo improrrogable de dos (2) meses a partir de la vigencia de la presente Ley, el contribuyente o responsable que hubiere omitido su declaración o quisiere rectificarla, podrá realizar la presentación extemporánea o rectificación de sus declaraciones y el pago que corresponda. Esta disposición aplica para obligaciones tributarias vencidas antes del uno de enero de dos mil diecinueve, y aplica también para contribuyentes que ya hubieran sido notificados de alguna audiencia en la fase administrativa o que se encuentren en el proceso contencioso administrativo.

Cuando el contribuyente haya omitido declarar ingresos y no disponga de la documentación para la correcta determinación de la obligación tributaria, podrá pagar por concepto de impuesto Sobre la Renta una tarifa del siete por ciento (7%) sobre el monto de los ingresos omitidos consignados en la declaración, así como el seis por ciento (6%) sobre la misma base por concepto del Impuesto al Valor Agregado.

El plazo de 2 meses vence el 15 de diciembre de 2019. El plazo, sin embargo, aplica, realmente, únicamente a las declaraciones que estén en fase administrativa y proceso contencioso administrativo, porque el artículo 106 del Código Tributario permite presentar rectificaciones en cualquier momento hasta antes de ser notificado de una audiencia.

El segundo párrafo de la norma tiene algo más de sentido, pues dentro de esos dos meses, entendemos, aunque no es lo que literal ni gramaticalmente dice la norma, los contribuyentes que no han declarado ingresos y no tengan documentación de soporte podrán pagar 7% sobre el ingreso que digan que tuvieron y 6% del IVA de esos valores. Al ser una “regularización” este artículo es un total sinsentido. Establece los montos a pagar, sin documentación, pero no contempla las consecuencias. Es decir, ¿debe pagar con las multas de mora u omisión, según corresponda? ¿Paga intereses? ¿Es una regularización sujeta a fiscalización posterior o no? Al no decirlo, sino que permite que el contribuyente “se invente” sus ingresos, sin documentación de soporte, las consecuencias legales son:

  1. Se interrumpe la prescripción de esos períodos.
  2. Debe cubrir multas e intereses.
  3. Está sujeto a verificación. Al no tener documentación de soporte que lo permita, podrá sujetársele a sanciones por resistencia a la acción fiscalizadora, omisión de pago de tributos y por supuesto, lavado de dinero y otros activos, ya que no hay demostración de la licitud de dichos ingresos.

El artículo 11 de la regularización, es sin duda una amnistía penal disfrazada. Adolece de toda técnica y fundamento tributario, sin embargo, ya es ley y dice así:

ARTICULO 11. Regularización mediante pago a cuenta de terceros.

Los contribuyentes que durante los períodos contables y fiscales anteriores al uno (01) de enero de dos mil trece (2013), hayan realizado registros contables o respaldado la devolución de crédito fiscal con facturas emitidas por personas jurídicas o individuales a quienes la Superintendencia de Administración Tributaria les haya encontrado inconsistencias en la documentación presentada por estas o no haya sido localizada la dirección de su domicilio fiscal registrado, podrán por cuenta propia o por cuenta de terceros (proveedores, vendedores o intermediarios), pagar las obligaciones tributarias del Impuesto al Valor Agregado que se haya causado por las operaciones documentadas por dichas facturas, siempre y cuando se compruebe:

    1. Que los pagos a los proveedores hayan sido bancarizados;
    2. En caso se trate de la compra de productos, que se haya registrado en el inventario;
    3. Que presentó declaración del Impuesto Sobre la Renta y pagó dicho impuesto por las ventas o exportaciones realizadas; y,
    4. Que efectuó las retenciones del Impuesto al Valor Agregado de conformidad con la ley.

El juez correspondiente podrá levantar las medidas de coerción que se hubieren dictado en contra del contribuyente, si paga las obligaciones tributarias del Impuesto al Valor Agregado que corresponda a las facturas que sustentan la denuncia, o bien solicite que se celebre un convenio de pago por las obligaciones tributarias previamente referidas. De igual forma se procederá si la obligación tributaria determinada por la Superintendencia de Administración Tributaria es pagada por el proveedor, vendedor o intermediario. Una vez comprobado el pago de la obligación tributaria o celebrado el convenio de pago, el juez podrá otorgar el criterio de oportunidad o cualquier otra medida de desjudicialización que considere, en más de una ocasión para el mismo sindicado, o bien podrá desestimar o sobreseer el proceso, según la etapa procesal que corresponda.

En el caso que el contribuyente sea exportador, este podrá pagar la obligación tributaria propia o a cuenta del tercero que le haya emitido las facturas a que se refiere el presente artículo, compensando el pago con el crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado que tenga registrado contablemente, hasta por el monto que corresponda a la obligación tributaria que se esté pagando.

Para los casos en que la extinción de la obligación tributaria se solicite al amparo de este artículo, los tribunales podrán otorgar el criterio de oportunidad por más de una vez.

Las facturas regularizadas en la forma que hace referencia el presente artículo, soportarán y respaldarán legalmente para el exportador o adquirente, los costos y gasto del producto exportado o vendido para efectos de la determinación del Impuesto Sobre la Renta.

Los contribuyentes que se acojan a la presente disposición deberán registrarse en el Régimen de Factura Electrónica y utilizar un sistema electrónico de registro de operaciones y de documentación de soporte de todas las operaciones del giro normal de su negocio, de conformidad con lo establecido en el Decreto Número 4-2019 del Congreso de la República de Guatemala y las disposiciones que para el mismo haya emitido la Superintendencia de Administración Tributaria.

Esto es básicamente cubrir el impuesto de los proveedores que SAT cuestionó. Lo primero que viene a la mente es que un contribuyente nunca debió estar sujeto a ningún tipo de sanción o proceso penal por el hecho que su proveedor o el proveedor de su proveedor no hubiere cumplido sus obligaciones tributarias. Es elemental que el contribuyente exportador no es el obligado a verificar que el proveedor o la cadena de proveedores cumplió y mucho menos estar sujeto a procedimientos penales. La ley parece que quiere reconocer ese aspecto, pues los tres requisitos que establece son claramente elementos que demuestran que esos proveedores fueron reales, pero es el proveedor el que incumplió sus obligaciones tributarias. Es así que la “amnistía” submarina es clara en cuanto a obligar a un inocente a cubrir impuestos que debe un tercero. Lo que verdaderamente debió suceder es corregir los tipos penales y verdaderamente otorgar la amnistía, sin sujetar a pagos que no corresponden. Esas facturas pagadas por el propio sindicado del delito, “por su proveedor”, se “regularizan” y ahora se podrán usar como gasto, es decir, dejar la obligación del ISR tal y como la presentó originalmente. La guinda es que para poder hacer esto, debe incorporarse al régimen de Factura Electrónica.

No encontramos que los plazos o condiciones de los convenios sean “mejores” como lo había anunciado el artículo 1. De tal manera se seguirá aplicando el Código Tributario para ellos y serán por 18 meses. Tampoco contiene exoneraciones de multas en ninguna de las formas de regularizar y se omitió el artículo que establecía que adicionalmente el presidente de la República podría exonerar de multas y recargos.

Es así que el artículo 1 se queda burlado en cuanto a los alcances plenos, ya que no contempla realmente exoneraciones de recargos y multas ni mejores condiciones para los convenios de pago.

Guatemala, 23 de octubre de 2019

 

 

Lic. Mario E. Archila M., LLM

Socio Archila & Asociados

¿De verdad? 

A veces las noticias traen cosas malas, cosas buenas y verdaderas tonteras. ¿De verdad el ministro de agricultura propone un impuestos de 3% a la compra de vegetales, frutas y carne? Y para terminar de poner la guinda, le propone luego uno de 3% a la venta…

Vamos por partes del porqué esto es volarse la barda… 

  • Ya es absurdo pedir impuestos diferenciado para productos específicos. El problema en la recaudación es enorme. 
  • Un impuesto de esta manera causa un efecto cascada. Es decir, se van sumando pagos en cada tramo y el consumidor final termina pagando un impuesto exponencial según la cantidad de tramos que tuvo el producto. 
  • En cuanto a política fiscal, no que esté de acuerdo, sería más justificado gravar aquellos productos  que causan problemas de salud. Además que los vegetales, frutas y carnes son típicamente productos sin mucho valor agregado en nuestro país, pero del que subsisten una cantidad enorme de personas. Es ridículo querer hacer más caro aquellos días que te causan bienestar  y bajan el gasto público de salud. 
  • ¿No han leído que hay problemas de contrabando de carne? Con un impuesto local, el contrabando de carne aumentaría. Como es un aumento artificial del costo, también aumentaría el comercio “en negro”. 
  • Sabemos que no hay control de autoridades tributarias en mercados cantonales y hasta en el IVA, las ventas menores en mercados cantonales están exentas de IVA. Esto implica que es mucho más sencillo evitar el pago de este impuesto y lo pagará únicamente aquél que paga todo el resto de impuestos, con un problema de cómo formalizar a aquel productor que hasta hoy no paga por ser informal. 

Mario E. Archila M. 

Reforma tributaria 

Se huele una reforma tributaria… Me huelo que viene mal diseñada… Otra vez. 

Las ideas locas atrás de las reformas tributarias parten, muchas veces, de supuestos erróneos y análisis de un pino y no del bosque. 

Por ejemplo, las últimas piensan en bancos… Pero la gran mayoría de los chapines no usa bancos. 

Es buena idea subir el IVA… Sí y sólo sí, se convierte en el impuesto único. Es decir, nos soplamos todo el resto de impuestos y enredos para pagarlos. Obviamente impacta el consumo, pero impactar el consumo tiene ventajas. La más importante es que incentiva el ahorro. El ahorro puede ser la mejor manera de aumentar la riqueza. Hoy día, el sistema fomenta la informalidad y el gasto, con castigos a la rentabilidad empresarial, que debe entenderse como la de todos nosotros, no sólo los grandes.  La otra ventaja es que permite a quien lo paga, dejar de pagarlo, aunque sea de manera temporal, pues basta dejar de consumir algunas cosas para que se rebaje el monto a pagar. 

Del lado de las desventajas está la poca formalidad. Para atacar la informalidad se me ocurre que debemos establecer impuesto a las personas físicas y permitir la deducción de los gastos soportados con factura y ademas permitir el acreditamiento del IVA pagado al ISR por pagar. Eso permite incentivar a las personas a exigir su factura. El único impuesto a pagar debería ser el del IVA… Por ello un ISR como incentivo a pedir facturas y lograr que no sólo se recaude 60% del IVA, sino algo más cercano al 100%, podría ser el camino para terminar con un impuesto único, lo que redundará, al final, en crecimiento económico, siempre y cuando se ataquen las razones que impiden la inversión (barreras de entrada) y las razones educativas que impiden a la gente pensar en un mejor futuro. 

Así que una reforma fiscal, sí, pero integral y a futuro… 

Una idea que me pareció genial, es la que propone Jorge Jacobs. Un ISR sobre ventas de 3% y un IVA que tenga un crédito automático de cierto nivel. Él propone este nivel de crédito automático en 90% de las ventas, pero creo que el crédito del IVA debe ser algo como 50%. Parte del valor agregado no lleva IVA (mano de obra). Así que se podría compensar automáticamente 50% y arriba de ello, por ganas y con comprobaciones. Pero el sistema que Jorge propone incentiva más fácilmente el que la gente quiera dar factura. 
Mario E. Archila

La idea de impuesto de Cicig

Estamos ante una propuesta emanada del personaje más popular de Guatemala: un impuesto temporal para sufragar justicia. La idea suena bien solo en el vacío y el desconocimiento de los fundamentos que permiten al Estado cobrar tributos. 

Vamos por partes:

1. Razón de cobrar. En materia tributaria hay principios básicos para justificar la existencia de los tributos. La principal razón deriva de la necesidad de sufragar gastos públicos. El principal y primer gasto público necesario es la seguridad. 

Recordemos que el Estado existe, así desde la época feudal, para brindar protección a los ciudadanos. Los castillos y fortalezas eran la expresión física de esa protección. Los señores feudales cobraban tributos a cambio de protección, por lo menos en teoría, de modo que se protegía a esas personas de invasiones de otros dominios. 

2. Primera función del Estado. La autoridad del Estado deriva del hecho de monopolizar el uso de la fuerza y resolver los conflictos entre particulares. Fuera de eso, las demás funciones son secundarias y derivan de la concepción ideológica de los gobernantes y votantes. Pero no son esenciales. 

3. Impuestos temporales. Guatemala ya cuenta con un impuesto “solidario” que se origina en 1991 son el Impuesto Solidario Extemporáneo y Temporal (ISET). Luego se transforma en Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias -IEMA- en sus distintas versiones. Las primeras fueron temporales. Este se transforma luego en Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz -IETAAP- que también era temporal, para que luego en el 2010 ya nos dejemos de cuentos y se crea el ISO, Impuesto de Solidaridad, que no es expresamente temporal en su vigencia, mas sí incluye en sus considerandos que una vez exista un nuevo Impuesto Sobre la Renta será derogado. En el 2013 entró en vigencia un nuevo Impuesto Sobre la Renta y ¡oh, sorpresa! El ISO sigue allí. 

4. Doble tributación y falta de elementos gravables. Gravar algo debe ser bajo parámetros de generalidad, igualdad y no confiscatoriedad y sin causar doble o múltiple tributación. 

Un impuesto cumple con esos parámetros si se grava riqueza gravable. A más lectura de doctrina sobre la “gravabilidad”, más se convence uno que dicha riqueza gravable debe provenir de la utilidad del periodo. Es así que el patrimonio, los bienes y el capital no son buenos parámetros para establecer tributos. 

En este punto, tampoco, se cumple con respetar la prohibición de doble tributación, pues ya está gravada la riqueza con el ISO -que es impuesto al patrimonio y al capital- con el ISR, IUSI, impuestos al consumo y otros. 

Es así, muy resumido, que la idea es mala… Violan claramente los artículos 239 y 243 de la Constitución.

Mario E. Archila 

Obligaciones fiscales de los seguros

 

Hemos tenido algunos cruces en Twitter con personas que sienten que las compañías de seguros no están “al día” en sus obligaciones fiscales, pues, dicen, las aseguradoras les debieron entregar facturas cuando ellos pagaron deducibles o bien pagaron a la aseguradora el resarcimiento del daño causado a un “asegurado” al que chocaron.

Me voy a poner un poco más técnico de lo usual, pero el tema lo amerita.

El Deducible

El término “deducible” se refiere a la cantidad que en cada siniestro -accidente- deberá ser pagado por quien está Asegurado. Es decir, se trata de un “monto mínimo” de daño que el asegurado debe cubrir por su cuenta.

El contrato de seguro, como lo define la ley, es un contrato que para el asegurado no puede implicar fuente de enriquecimiento.

Las relaciones tributarias que se desprenden del contrato con las aseguradoras al momento de pago de un siniestro se deben analizar de forma individual.

Es así que debemos analizar la existencia de dos tributos distintos que pueden surgir por el pago de un siniestro.

Impuesto Al Valor Agregado -IVA- 

El IVA tiene como hecho generador, de manera general, la prestación de servicios y la venta de bienes.

En el contrato de seguro, específicamente, la Aseguradora tiene la obligación de emitir factura por la prima. Prima es el pago que hace un asegurado a la Aseguradora para obtener la cobertura de su seguro. Es el “precio”, si se quiere, por el servicio de “asegurar”.

En el caso de la ocurrencia de un siniestro, se tienen terceros involucrados que generan en varios casos la relación de pago de este impuesto y así, la emisión de la factura. Es decir, los servicios de grúa, de mecánico, de abogados. Todos estos servicios pueden generar una obligación de emitir factura a favor de quien cubra los mismos. Usualmente, la compañía de seguros paga todo y luego cobra el “deducible” al asegurado o le cobra todo a quien causó el daño, si fuera un tercero.

Analizamos cada uno:

Reparación. En el caso de la reparación de un vehículo, el taller es quien resulta obligado a la emisión de la factura y cargo del IVA. La relación entre la Aseguradora y el Asegurado debe considerar las obligaciones del IVA para efectos de su comprensión. De esta cuenta, la Aseguradora cobra la suma que corresponde al deducible y paga al taller la totalidad de la reparación. El deducible, como se define, es la cantidad que paga el asegurado en cada siniestro. Esta suma puede incluir dentro de su cálculo el monto de IVA, cuando el Taller emite 2 facturas, una por el monto de deducible más IVA y otra por el pago de la aseguradora más IVA.

Esto es así, toda vez que el IVA no deriva del deducible ni puede ser parte de la suma “asegurada” ya que corresponde a una obligación tributaria y es el Taller el obligado a cargar dicha suma cuando cobra sus servicios y repuestos.

Si el deducible se cobra al asegurado “con IVA incluido” el comprobante de ese IVA correspondería al asegurado y debe ser cargado al asegurado en una factura. Recordemos que el IVA para generar crédito, debe estar pagado por el contribuyente que lo reclame. La relación entre la Aseguradora y el Asegurador, en cuanto al monto del deducible, no es una relación de “prestación de servicios” sino de compartir el costo de una reparación. De la definición legal, se desprende que debe ser el monto que pague el asegurado, lo que se debería entender, tributariamente, pagado al taller y por tanto, el taller debería emitir la factura por esa porción directamente al asegurado.

Si el asegurado paga el deducible “más IVA” sin recibir una factura por esa suma, el porcentaje de deducible no corresponde realmente con el porcentaje pactado, lo que puede ser un problema adicional. La Aseguradora, por su parte, no podría cobrar el IVA de la reparación sin entregar un comprobante IVA por esa cantidad, ya que no es una obligación de la Aseguradora cobrarlo y el IVA que se paga en la reparación representa crédito IVA para la Aseguradora. El cobro podría implicar una apropiación indebida de dinero y un incumplimiento de la normativa tributaria. En otras palabras, cobrar porción del IVA dentro del deducible, pero guardando la totalidad del IVA en la factura recibida del taller, implica que hay un aprovechamiento del IVA vía el cobro al asegurado, quien no forma parte de la relación tributaria con el taller, mientras que la Aseguradora tiene IVA crédito por la factura y cobro al Asegurado.

Pérdida total. En este caso, la aseguradora hace el pago de la suma asegurada al asegurado y recibe el monto del deducible respectivo. Al no existir reparación alguna, ni tercero involucrado, no se debería generar IVA en esta operación al ser puramente resarcitoria. Acá es más claro que si el daño se estima una cantidad X, ejemplifiquemos en Q100,000, el pago al Asegurado debería ser Q100,000 menos el monto del deducible, por lo que no hay en sí ninguna obligación de facturación ni cargar o soportar IVA.

Impuesto de Timbres Fiscales

El impuesto de Timbres Fiscales se genera en la emisión, suscripción u otorgamiento de ciertos documentos, entre ellos actos y contratos y comprobantes de pago. En este caso, el resarcimiento del daño que corresponde a la Aseguradora y la recepción de la suma del deducible, se documentan debidamente, usualmente, por medio de finiquitos. Es así que la comprobación de los pagos es la razón de la afectación al impuesto del Timbre Fiscal en situaciones de resarcimiento.

Es por ello, que al suscribir un documento que tiene como fin la comprobación del pago de una indemnización, se deben cubrir en él los timbres fiscales respectivos (3%).

El hecho generador será la emisión, otorgamiento o suscripción de dichos comprobantes de pago y el obligado a pagar el impuesto resultará el que emita, otorgue o suscriba el mismo, con lo que podría ser únicamente la aseguradora, únicamente el asegurado o ambos, de manera proporcional.

Caso de un tercero que paga el daño

El principal punto acá deriva de la legislación del IVA y la necesidad de emitir factura al culpable de un daño a un asegurado, quien debe pagarle a la Aseguradora la reparación o el daño causado.

Es así el caso que un tercero  se encuentra responsable del percance y por ello “reembolsa” a la aseguradora el monto de las reparaciones necesarias para resarcir el daño causado.

Debemos partir del hecho que la ley del IVA aplica únicamente a “venta” y “servicio”, como se explicó arriba. Estos conceptos están definidos en la ley del IVA y así deben ser entendidos:

1) Por venta: Todo acto o contrato que sirva para transferir a título oneroso el dominio total o parcial de bienes muebles o inmuebles situados en el territorio nacional, o derechos reales sobre ellos, independientemente de la designación que le den las partes y del lugar en que se celebre el acto o contrato respectivo.
2) Por servicio: La acción o prestación que una persona hace para otra y por la cual percibe un honorario, interés, prima, comisión o cualquiera otra forma de remuneración, siempre que no sea en relación de dependencia.

Luego el artículo 3 es el que indica cuáles son los hechos generadores de la obligación tributaria. La obligación de emitir factura nace únicamente de un hecho generador contemplado en el artículo 3. Los reembolsos o indemnizaciones por daños no están contemplados dentro de ninguno de los 9 hechos generadores como tal y el concepto de “servicio” no es aplicable por lo siguiente:

  1. El que causa un daño tiene la obligación de indemnizarlo.
  2. La aseguradora tiene un contrato con el asegurado, no con quien causa el daño.
  3. El pago que hace el tercero que causó el daño no deriva del contrato, sino de una obligación derivada del propio daño causado, por lo que la Aseguradora no realiza a favor del tercero que causa el daño ninguna prestación y no cobra una remuneración, sino que su derecho de cobro es por repetición dada la subrogación en los derechos del dañado.
  4. El resarcimiento del daño es obligatorio y como resarcimiento del daño, la única obligación de la Aseguradora es comprobar el pago realizado y entregarle un finiquito. Estos son hechos generadores del Impuesto del Timbre Fiscal, no del IVA.
  5. El cobro no puede incluir IVA, dado que el daño no incluye IVA pues el IVA pagado en la reparación corresponde a crédito del IVA, mismo que es un “activo” de la Aseguradora.

 

Mario E. Archila M.