Ha surgido una controversia sobre el criterio de SAT en cuanto a las capitalizaciones de utilidades y su tratamiento como «pago de dividendos» en especie.
Este punto es un claro ejemplo de cómo se confunden situaciones contables con los hechos generadores de impuestos, que son situaciones jurÃdicas.
La capitalización de utilidades no puede ser pago de dividendos, toda vez que «dividendo» es un concepto jurÃdico propio.
Lo que deberÃamos analizar en una ley tributaria es, precisamente, la definición del Hecho Generador que la misma nos da. La situación contable, por lo tanto, es un indicador de lo que sucedió, mas no es una definición legal del hecho generador.
Es asà que en este caso particular, se debe recurrir a la ley para establecer qué es lo que se define como hecho generador. Sin que ocurra tal hecho, es imposible que se hable de la obligación tributaria. Recordemos que el Hecho Generador es el supuesto contenido en la norma cuya ocurrencia da origen a la obligación tributaria.
En el impuesto sobre la renta, por lo tanto, no es el artÃculo 3 el importante, pues allà está únicamente definido, de manera parcial, el hecho generador. El artÃculo 3 contiene los elementos objetivos del hecho generador, la riqueza gravable, no asà el hecho generador completo. Antes de hacer el análisis de cuáles hechos generadores gravan o podrÃan gravar la capitalización de utilidades, debemos tener claro que la Constitución de Guatemala posee uno de los principios de legalidad más cerrados de las constituciones modernas, ya que no sólo requiere que el Congreso establezca los tributos, sino que a su vez, obliga y limita a que únicamente el Congreso determine, en ley, las bases de recaudación, dentro de ellas y de manera particular, el Hecho Generador (239 de la Constitución, primer párrafo). Es asà que no podemos concluir, bajo ningún punto de vista, que una partida contable o una norma de contabilidad dará lugar a un hecho generador, pues violarÃa el sistema jurÃdico-constitucional del paÃs.
Es por ello que al observar el artÃculo 83 del Decreto 10-2012, claramente vemos que grava la obtención de rentas de capital y el hecho generador en especÃfico está en el artÃculo 84 que califica como renta de capital mobiliario, el pago de dividendos o utilidades.
La capitalización de utilidades, realmente, es la pérdida de dichas utilidades a favor de la sociedad y el hecho generador es el pago o distribución de dichas utilidades. Dejan de ser utilidades cuando se capitalizan y no hay distribución de las mismas. Se entregan acciones, sin embargo, dichas acciones no son, jurÃdicamente, pago de dividendos en especie, como lo serÃa, por ejemplo, que la sociedad decretara dividendos y para pagarlos, a falta de efectivo en caja, distribuyera inventario.
Si lo vemos estrictamente desde la perspectiva de la sociedad, el valor en libros de las acciones no varÃa, pues se compone de capital pagado, menos perdidas acumuladas, más utilidades retenidas más reserva legal, dividido el número de acciones emitidas. Al hacer la capitalización, el monto de utilidades retenidas pasa a ser parte del capital pagado y el número de acciones emitidas aumenta, pero el valor total del valor en libros que le correspondÃa al accionista nunca varió.
Es asà que la contabilización del lado del accionista no deberÃa afectar si hay o no «dividendos», sino que la definición legal de dividendos es la que debe marcar la existencia o no de los mismos y por tanto, su contabilización. Es más, los accionistas no serán todos «personas obligadas a llevar contabilidad» ni tampoco, si la llevaran, tendrán la misma forma de contabilizar sus inversiones, por lo que no puede ser un elemento el criterio para establecer si se paga o no el impuesto. Recordemos que en materia tributaria, únicamente la capacidad de pago es relevante al momento de determinar los hechos generadores y su alcance. 2 accionistas de la misma sociedad deberÃan de tributar por el mismo hecho, independientemente de su forma de llevar contabilidad o causarÃamos una injusticia. Sólo imagine lo injusto que será si hay accionistas corporativos y accionistas personales. Los corporativos pagarán el tributo mientras que los otros no, pues los primeros registran su inversión a costo adquisición mientras que los individuales únicamente reciben acciones a cambio de su valor en libros.
Es asà que si el hecho generador es distribución de dividendos o utilidades, imposible resulta que por analogÃa se equipare la capitalización de utilidades, que es una operación distinta, a dicho hecho generador. De hacerlo, como se mencionó, habrÃa dos inconstitucionalidades:
1. Violación a la igualdad tributaria,
2. Violación al principio de legalidad por utilizar analogÃa para crear un hecho generador.
Mario E. Archila M.
Impuestos y Moral 
Gracias por compartir tus conocimientos. Me aclaró la tipificación de una situación legal y la tipificación de una operación contable. saludos.
Creo que no debió gravarse «el pago de dividendos», en todo caso, «el cobro de dividendos», por cuanto el destinatario legal del impuesto es el que obtiene dichas rentas, no el que la entrega o paga. Aprovechando, me surge una duda, si alguien inscrito en el RUT recibe una donación, se considera ésta una renta. La ley también en el artÃculo 3 habla de subsidios que pagan entes públicos o PRIVADOS al contribuyente. Regularmente el subsidio es una prestación pública que el Estado entrega a particulares, pero entre particulares, me confunde. PodrÃa ese subsidio catalogarse como una «donación». Cuando en el artÃculo 10 se define que es una actividad lucrativa, pareciera ser, que una donación no encajarÃa, pues no hay combinación de factores, ni asume ningún riesgo quien la recibe. Lo raro es que en el artÃculo 11 se consideran rentas exentas, si las donaciones las reciben por ejemplo asociaciones sin fines lucrativos. Cuando la Ley de Actualización Tributaria define actividad lucrativa, parece que la confunde con «actividad económica», a la que se refiere la Ley del Impuesto de Personas FÃsicas de España. (También en la LAT se ha cometido plagio). La diferencia de una actividad económica y una actividad lucrativa, creo que la aclara perfectamente el ilustre profesor VITERI ECHEVERRIA, en su libro sobre CONTRATOS, cuando aborda la diferenciación entre una sociedad civil y una asociación civil. Muchas gracias licenciado, por ponernos ha pensar. Mi opinión es que el hecho generador en el ISR y en otros impuestos, no está correctamente tipificado, lo ideal serÃa que abarcara los ámbitos: material, personal, espacial y temporal. Cuando dichos elementos están dispersos el la ley, confunden, pues al referirse al hecho generador, el legislador, pareciera que solo se acuerda del elemento material, y aún asà mal.
Totalmente. Confunde términos, pero eso es por la calidad de gente que hizo la redacción del proyecto y no entender que «lucro» sólo puede haber cuando se reparten utilidades. La misma ley se contradice cuando habla de «actividades no lucrativas para las que fueron creadas», pero dentro del régimen de actividades lucrativas.
El hecho generado deberÃa tener esos elementos, lastimosamente, de nuevo, poca técnica jurÃdico-tributaria.
Muchas gracias mi estimado amigo, este ha sido un punto muy importante; sin embargo, quisiera plantearte el siguiente tema:
A mí criterio la SAT no debe solicitar el Estudio de Precios de Transferencia, ya que según las modificaciones del Dto. 19-2013 dicha obligación quedo suspendida y de acuerdo con el art. 7 del Código Tributario, entendería que no se cumplen las caracteristicas para que surguiera dicha obligación.
Pero según se ha dado a conocer mediante un boletín, la SAT está indicando que existe la obligación de realizar dicho Estudio y Presentar lo de ser requerido por el período 01 de enero al 20 de diciembre de 2013; por lo que me crea la duda y quisiera conocer tu punto de vista.
Atentamente
César O. Medina M. Cel 5967-5981
El 10 de marzo de 2014, 6:18, Impuestos y Moralescribió:
> Mario E. Archila posted: «Ha surgido una controversia sobre el > criterio de SAT en cuanto a las capitalizaciones de utilidades y su > tratamiento como «pago de dividendos» en especie. Este punto es un claro > ejemplo de cómo se confunden situaciones contables con los hechos > generadore»
Escribo de eso en el próximo artÃculo. Mi criterio es que no lo puede exigir. Nunca. La ley no obliga nunca a hacerlo!!!
Mario buen dia, obviamente el ajuste carece de sustento y tiene vicio en su interpretacion al hacer pretender que la capitalizacion y subsiguiente emision de una nueva accion es un dividendo en especie. Tengo la inquietud, hay algun caso que se haya ganado a la SAT o puedo encontrar algun proceso que me indique los argumentos que emplearon para poder desvirtuar el ajuste?
Aprecio mucho sus gentiles comentarios.
Gracias por la pregunta. No hay aún casos resueltos sobre el tema. Probablamente habrá algunos llegando a tribunales o en fases administrativas.
Me parece interesante el artÃculo, sin embargo, que situación surgirá en caso yo accionista no cobré «en efectivo» mi dividendo, sino como acciones y 2 años después decido convertir en efectivo esa inversión, por lo tanto negocio y vendo las acciones a su valor nominal, en ese momento recupero mi capital original y además cobro la proporción de dividendos que me correspondÃa sin haber pagado el ISR que conforme la Ley estoy obligado. En este caso el sujeto pasivo del impuesto es el accionista, quién ya percibió lo que le correspondÃa de dividendos. La situación para el nuevo inversionista es que el tiene un monto x de acciones que indican que tiene capital dentro de una sociedad, si el dÃa de mañana decide retirar su inversión devolviendo las acciones el esperará percibir el valor nominal de las acciones más los dividendos que haya generado esa inversión, el cual no se encuentra dentro del capital si no en el patrimonio como utilidades retenidas, ésta persona no aceptará que cuando le devuelvan su capital (sobre la inversión) se le haga una retención de ISR, ya que para él lo que tiene es inversión de capital y de ninguna manera un dividendo pendiente de cobro. La retención que espera se realice es sobre los dividendos percé que perciba.
Bajo lo anterior indicado, no se entiende el fundamento para decir que el ISR NO surge en la capitalización de utilidades, ya que quedará un vació al respecto al hacer devoluciones de capital que surgió como resultado de la capitalización de utilidades, serÃa tanto como decir que mejor capitalicemos las utilidades y luego se devuelvan como aportes para no pagar ISR.
Son dos hechos distintos. Capitalizar utilidades, se reciben acciones, es cierto, pero no hay reparto de utilidades ni dividendos. La reducción de capital que tiene como propósito entregar los aportes recibidos, sà causa impuesto y la porción de utilidades también paga. Es clarÃsima la ley en ese aspecto.
De acuerdo a la legislación Guatemalteca , que se debe entender por aporte , acaso ¿son aquellas utilidades fiscales que aún no pagan impuesto?. ¿O se refiere a las aportaciones que se hicieron en un pricipio para constituir una compañÃa?, si es asÃ, entonces ¿por que causarÃa impuesto?. En Mexico, el reembolso de las aportaciones de un accionista está exento, siempre y cuando el reembolso no incluya utilidades que no hayan pagado impuesto (o sea que se este reembolsando/reduciendo un importe mayor a las aportaciones de los accionistas)
La capitalización de utilidades y los aportes no causan impuesto. La devolución de aportes causa impuesto en la porción de utilidades retenidas.
Excelente aporte Lic. gracias por compartirlo, son pocas las personas que lo hacen. Con una consulta, este serÃa el mismo criterio para la capitalización de la reserva legal, cuando sobrepasa el 15%, tomando en cuenta que el accionista también recibirá acciones??
SÃ. En ese caso, un funcionario de SAT me indicó una vez que la reserva legal no les causa duda que no paga nada.