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Régimen de ISR 5%: Reformas del 4-2012

Este régimen fue modificado en el sentido que ahora únicamente se puede estar inscrito en el sistema de retención y ya no en el de pago directo. ¿Qué implica? Que todos los que estaban en el régimen del artículo 44 y hacían pago directo, ya no podrán hacerlo sin autorización previa y mientras la obtienen, todos sus clientes deberán retenerles el 5% cuando les paguen.

Ahora bien, del lado de quien paga, si fuera un contribuyente en el régimen de utilidades (artículo 72) para que los pagos sean considerados “deducibles”, deberá hacer constar dicha retención.

Si bien el requisito de la retención para aceptar la deducción está en el mismo 4-2012, obviamente será un tema a ajustarse por SAT en este año y dicha retención debe hacerse desde el 25 de febrero (con duda) y seguro desde el 1 de marzo de 2012.

En este punto resulta importante recalcar que la retención debe hacerse “en tiempo” y eso es al momento de recibir la factura para ser pagado el monto retenido dentro de los primeros 10 días del mes siguiente. Conforme a la ley del IVA, la factura debe ser emitida, para venta de bienes: al momento de la entrega o del pago, lo que ocurra primero y en el caso de servicios, al momento del pago. Esto quiere decir que algún ajuste habrá que hacer en los procesos a modo que cuando un contribuyente esté en el régimen y toque pagarle, no se retenga tarde ni se hagan las constancias de retención tarde.

Adicionalmente, las reformas al Código Tributario incluyeron como infracción realizar tardíamente las retenciones, por lo que no sólo se sanciona “atípicamente” eliminando la deducción, sino que también típicamente con una multa.

Reformas al ISR que no deberían ser aplicadas contenidas en el Decreto 4-2012

Las Disposiciones que no deberían ser aplicadas del ISR

Obviamente es osado afirmar que no deberían ser aplicadas, pero es lo que el mismo Código Tributario establece. ¿Dónde? Artículo 7 cuando indica que no podrán modificarse posiciones jurídicas constituidas.

No obstante, es importante analizar las reformas al artículo 39 del ISR, pues queda prácticamente copiado en la nueva ley del ISR (Decreto 10-2012). Dicho artículo 39 es el que contiene los gastos deducibles.

El que más llama la atención por los alcances que pueda tener, ya que responde a varias sentencias firmes de los tribunales que permitían el gasto, es el siguiente:

  • Los no respaldados por la documentación legal correspondiente. Se entiende por documentación legal la exigida por la Ley del Impuesto al Valor Agregado, la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y Papel Sellado Especial para Protocolos y otras disposiciones legales tributarias y aduaneras, para efectos de comprobar los actos y contratos afectos a dichos impuestos. Lo anterior, salvo cuando por disposición legal la deducción pueda acreditarse por medio de partida contable.

Las sentencias establecían que para efectos de comprobar el gasto “deducible” era suficiente cualquier documento que en la legislación guatemalteca, considerada integralmente, pudiera servir de “comprobante de pago”. Estos casos surgieron de un cuestionamiento de SAT para evitar que contribuyentes que pagaban energía eléctrica para su planta de producción en locales arrendados pudieran deducir dicho gasto o costo, pues argumentaba SAT, que las facturas de la energía eléctrica no estaban emitidas a nombre del contribuyente, sino el dueño del inmueble. Los tribunales resolvieron (Corte de Constitucionalidad primero y luego todo el resto) que no podía pretenderse que un gasto estuviera limitado por la existencia de una factura del régimen del IVA, sino que correspondería ver la legislación completa, ya que lo que se requería es que se comprobara la erogación, el gasto.

Con la redacción actual vemos que la intención es claramente limitar dicha deducibilidad y con ello podrían verse afectados muchos negocios que operan en locales arrendados.

  • Los sueldos, salarios y prestaciones laborales, que no sean acreditados con la copia de la planilla de las contribuciones a la seguridad social presentada al Instituto Guatemalteco de Seguridad Social, cuando proceda.

Acá el riesgo está en las políticas de pago que una empresa pueda tener, concretamente con la bonificación incentivo, pues IGSS no acepta que la misma no esté sujeta al pago de las contribuciones patronales y laborales del Instituto. Con ello, los ajustes con IGSS pasan a ser un tema de deducibilidad del gasto y dejan de ser un tema de discusión con IGSS.

  • Los respaldados con factura emitida en el exterior en la importación de bienes, que no sean soportados con declaraciones aduaneras de importación y su recibo autorizado de pago; a excepción de los servicios que deberán sustentarse con el comprobante de pago al exterior

Evidentemente busca evitar documentación incorrecta en la importación, de la mano con las normas aduanales que deben cumplirse para importar. El “Recauca” establece:

“Artículo 323. Factura comercial. El Servicio Aduanero podrá disponer que la factura comercial deba formularse en el idioma español o adjuntarse su correspondiente traducción. Dicha factura comercial deberá contener como mínimo la información siguiente:

a) Nombre y domicilio del vendedor;
b) Lugar y fecha de expedición;
c) Nombre y domicilio del comprador de la mercancía;
d) Descripción detallada de la mercancía, por marca, modelo o estilo;
e) Cantidad de la mercancía;
f) Valor unitario y total de la mercancía; y
g) Términos pactados con el vendedor.
Cuando la descripción comercial de la mercancía incluida en la factura comercial venga en clave o códigos, el importador deberá adjuntar a la factura una relación de la información debidamente descodificada.”

Es así que la declaración de importación es la que debe ser registrada. En el caso de servicios pagados en el extranjero, será el comprobante de pago del extranjero.

  • El monto de las donaciones realizadas a organizaciones no gubernamentales, asociaciones y fundaciones no lucrativas, de asistencia, servicio social, iglesias y entidades de carácter religioso, que no cuenten con la solvencia fiscal del período al que corresponde el gasto, emitida por la Administración Tributaria.

En este caso la controversia viene de la limitante del derecho a la deducción al cumplimiento del receptor a la “solvencia fiscal”. Esta constancia de “buena conducta fiscal” limita el derecho de un tercero y podría convertirse en una herramienta de control abusivo.

La solvencia fiscal está regulada en el Código Tributario gracias a las reformas de introducidas en este mismo decreto.

Mario E. Archila M.

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Reformas al ISR contenidas en el 4-2012

Aunque no entran en vigencia las que modifican “situaciones jurídicas constituidas”, sí hay algunas que son importantes tener presente.

La primera se refiere a los exportadores. Es una combinación de normas del ISR e IVA modificadas en este decreto -4-2012- que causa varias controversias.

Es el primer artículo que reforma el ISR en este decreto y entre lo que llama la atención dice: “… cuando emitan facturas especiales por cuenta del vendedor de bienes o el prestador de servicios de acuerdo con la Ley del Impuesto al Valor Agregado y deberán retener con carácter de pago definitivo el Impuesto Sobre la Renta, con una tarifa del cinco por ciento (5%) si se trata de compra de bienes, y seis por ciento (6%) por la adquisición de servicios, calculado sobre la renta presunta del importe facturado, menos el Impuesto al Valor Agregado retenido”

La retención del IVA no aplica, pues acá no pagan el IVA sino que lo calculan como crédito y débito, pero el efecto es calcular el ISR como pago definitivo sobre la renta presunta con la tarifa que allí dice. Ahora bien, 2 problemas en el cálculo:

1. ¿Cuál es la base imponible? Base imponible en lenguaje de impuesto es la cantidad a la que le aplico el porcentaje. Acá dice “renta presunta”, pero no hay ningún artículo en la ley que explique cuál es la renta presunta. De tal manera que no “hay base”. ¿En qué importa esto? En que no tenemos forma de aplicar el porcentaje a nada. Creo que lo debieron decir en este artículo es cuál era la renta presunta, como estaba hasta el 25 de febrero y luego remitir a la tarifa del artículo 44 ó 72, según quisiera el Congreso. Grave error. Conclusión “constitucional”: NO SE PUEDE CALCULAR EL IMPUESTO Y POR TANTO NO SE PUEDE PAGAR.

2. Los líos que le causa al “proveedor no autorizado”:

    • ISR como pago definitivo -es decir, sin posibilidad de calcular su verdadera utilidad-
    • IVA: no se paga el IVA al productor. Se retiene la totalidad.
    • No hay exención para el productor en cuanto a no emitir factura. Sancionable por ello.

En este caso, el productor pagará sobre “renta presunta” aunque sea un productor real, legal, correcto y honrado. Esto quiere decir que la ley obliga a que se pague en la facturación sin importar cuál es la utilidad real del productor. El principio básico del Derecho Tributario es que deben establecerse impuestos únicamente sobre la capacidad de pago de un ciudadano. Una renta “presunta” no revela, no muestra, la capacidad de contribuir de ese productor. Además, sigue teniendo “ventas” y no hay regulación para efectos de considerarla renta exenta en su régimen normal. Podría tener que pagar 2 veces. En el IVA, el problema está en que el productor está obligado a dar factura en la venta, pero ahora, el comprador no la quiere, es más, debe emitir esa factura especial (factura especial: factura que emite el comprador), pero no existe ninguna norma que regule las obligaciones del lado del vendedor, con lo que podría hasta caer en la infracción sancionada con cierre de establecimiento.

La norma está tan mal hecha, que no puedo creer que le hayan hecho la “upa” en todos lados…

Mario E. Archila M.